数字经济是重组全球要素资源、重塑全球经济结构、改变全球竞争格局的关键力量，而国际税收是全球治理的关键枢纽之一，数字经济国际税收改革正在成为全球治理变革的核心议题。这里就其中的基本问题进行再观察，旨在更好解决数字经济发展的不平衡、不充分、不规范问题，实现其在全球范围内的深化应用、规范发展与普惠共享。

　　数字经济下的数据要素价值

　　我国2022年发布的《“十四五”数字经济发展规划》明确指出，数字经济是一种以数据资源为关键要素，以现代信息网络为主要载体，以信息通信技术融合应用、全要素数字化转型为重要推动力的新经济形态，可以促进公平与效率更加统一。究其实质，可得到三个基本判断。一是数字经济兴起的基础是工业经济的生产相对过剩。20世纪80年代以来，由于大量新兴工业化国家的崛起，世界经济开始呈现总体资本的边际利润率逐渐下降趋势，从而形成生产的相对过剩。二是数字经济在本质上是一种以“联接性”为特征的聚合式生产方式。由于生产的相对过剩，为了实现工业生产的交换价值，通过信息网络发现和联接更多的使用者和消费者就具有了历史性动力。三是数字经济的特点表现在，因生产和生活的有效需求而产生的有效消费开始主导经济发展。数字经济时代，消费主导的经济循环结构，为需求方的价值贡献和收益分享提供了正当性基础与公平性机会。

　　以此观察数据要素价值，其本质是通过电子编码方式对互动人群的自然技术类信息和社会制度类信息进行集成，实现多元化多层次供给和需求的呼应性、整体性、规模性联接。数据赋能的背后，最终是人的使用能力和消费能力的潜能激活。一方面，数据要素表现出价值的整体性，因为其在信息技术产品、应用范式、商业模式和体制机制协同创新过程中，将不同时间的技术信息和不同区域的制度信息跨时空地联接在一起，尤其凸显了作为生产者的微观相对方的消费者和使用者以及宏观相对方的消费地政府在交换价值中的贡献。另一方面，数据要素也表现出价值的规模性，因为其跨时空的交换价值实现突破了地域和时间限制，最大限度地整合了互动人群的价值交换。数据要素在数字经济中对多元化、多层次主体交换价值的实现，大大区别于传统要素效应的局部性和暂时性，必然要求对数据要素的所有、所用和所得等环节进行科学分界与合理规范。

　　数字经济倒逼国际税收改革

　　数字经济的飞速发展，对现行国际税收规则体系造成冲击。提供数字化产品和服务的企业无需在市场国设立实体即可跨境经营并获取收入，再通过无形资产所有权筹划等方式将巨额利润囤积在低税地，使其全球税负处于极低水平。受现行国际税收规则的限制，数字经济市场国无权对这类未在本国设立实体的外国科技巨头征税，无法获得与其利润创造相应的税收回报。由此，国际社会一致认为有必要对现行国际税收规则体系进行改革。经过各方博弈，OECD在包容性框架下形成了应对经济数字化国际税收挑战的“双支柱”方案。支柱一旨在增加市场国的征税权，通过修改现有跨境所得税分配规则，将超大型高利润跨国企业的一部分剩余利润分配给市场国；支柱二旨在建立全球最低税制度，确保大型跨国企业在每个辖区的有效税率都至少达到全球最低税率标准。

　　根据OECD预测，按照支柱一，每年逾1000亿美元利润的征税权有望重新分配给市场管辖区，其中传统产业上缴的数额远远大于针对以数字经济为代表的高端产业上缴数额；按照支柱二，15%的全球最低税率预计每年在全球产生约1500亿美元的额外税收收入；凭借“双支柱”方案，所有类型的经济体都将从更多的税收收入中获益，特别是在新冠肺炎疫情重创的经济背景下，这些额外的税收收入将受到各国政府的欢迎。但正如一些学者所指出的，该方案总体有限的税收增加并未从根本上扭转全球经济失衡的困境，支柱一实则弱化了高端产业税收，加大了中低端产业税收负担，而支柱二带来的税收总金额大于支柱一也说明，欧美国家从这一反避税机制中获取了更多实在利益。可见，在OECD主导的税基侵蚀与利润转移框架下，其数字税改方案具有明显的三重特征。欧盟借助国际社会挑战美国的数字产业优势，保障了自身市场国征税权适当利益；但同时又与美国私下妥协，极力掩盖和保护其在传统工业经济方面与发展中国家之间失衡的税基和税权利益；欧美共同主导的全球最低税规则的设置，名义上和短期内有限增加了发展中国家税收，但又潜在且实质性地压制了落后国家和新兴行业获得起步发展的机遇。

　　数字经济的特质要求建立一种平等公平的经济结构。一方面，数字经济凭借巨大的跨时空联接效应，不断拓展众多价值对所有人群的可及性，产生自然的普惠性结果。另一方面，数字经济的整体性和规模性效应更易加剧经济与税基的失衡，也倒逼税收形成矫正型公平规则。国际贸易与投资本质是一种使用价值的交换，但由于历史的局限性，传统优势要素的分配权无论是在微观企业利润层面还是在宏观国家税基层面都存在失衡问题。数字经济的深化发展，将驱使原来依靠资源、技术、资本等要素获得的基于市场交换的绝对优势地位得到纠正和平衡。

　　由存量竞争走向增量共享

　　当前，全球数字经济呈现出美国“数字霸权”下的中美欧“三方博弈”。美国依靠先行优势与技术储备，率先在互联网和数字领域建立了行业标准并占领了国际市场的巨大份额，形成了全球范围的“数字霸权”。中国以数字技术和国内市场应用为特征的数字经济实力不断跃升，欧盟基于庞大用户参与和市场贡献产生的“数字主权”意识在逐步觉醒，都对美国的“数字霸权”构成直接挑战，形成数字领域“一超两强”的世界格局。在数字经济国际税收领域，争夺市场国的税收管辖权是一种主客观结合的趋势。欧盟成为“双支柱”方案的主要推动者，美国优势明显因而比较抵触数字税；中国则处在中间，与美国在推动数字经济发展使得居民享受更好的科技红利方面有共同之处，但与欧盟在推动经济税收利益平衡方面持有一样的改革理念，如何抉择仍需慎重考虑。

　　如前所述，数字经济要求采取开放合作理念，不仅要以数据为关键要素，实现数字技术与实体经济深度融合，更好满足不同人群的需要；还要通过完善数字经济治理体系，赋能传统产业转型升级，培育新产业新业态新模式，推动经济持续健康发展。然而，税基侵蚀与利润转移行动计划作为当前国际税收领域最具影响力的改革方案，无论是1.0版本应对跨国公司反避税的规则设计，还是2.0版本应对数字经济下国际税基失衡的改革方案，均是从存量与竞争思维出发，采用微观和局部的观察视角，表面上通过平衡性规则推动形式公平的经济秩序，实则谋求一种垄断竞争的经济格局。此时，作为“一带一路”倡议秉持的共商、共建、共享原则在国际税收领域的具体化，税基共建与利润共享方案呼之欲出，理应发展成为税基侵蚀与利润转移行动计划的中国升级版，实现从反避税的存量竞争秩序迈向税收经济合作中的增量共享秩序。税基共建与利润共享机制下，一是要推动国际税收改革方案扩大公平规则的形式完整性，从工业经济到数字经济的全产业链上设计公平的税收管辖权，实现数字经济和实体经济的全面税基平衡。二是要基于“一带一路”倡议和人类命运共同体理念，倡导税基共建与利润共享，理性对待税收优惠、帮助发展中国家强化财政能力建设，真正促进落后地区的经济增长和新兴行业的普惠性发展。

　　（本文系国家社科基金后期资助项目“新时代国际税收治理问题研究”（G2021115002L）阶段性成果）

　　（作者单位：中央财经大学国际税务研究中心；厦门国家会计学院）