2018年《个人所得税法》的修订标志着我国个人所得税征管活动迈入新阶段。此次修改将原有的分类征管模式升级为综合与分类相结合的新模式，提高了个人所得税的基本减除费用，进一步优化了税率结构，并引入了专项附加扣除制度。毋庸置疑，此次修改体现了我国个人所得税制度重视横向公平、彰显人文关怀的基本特点，有助于共同富裕目标的实现。然而，随着我国共同富裕从低层次到高层次的纵深发展，《个人所得税法》上一轮修订的遗留问题日渐突显，亟须作出新的立法回应。

　　《个人所得税法》上一轮修订的遗留问题 

　　第一，“所得”概念规范仍付之阙如，税务机关调整新型经济样态力有不逮。自1993年修订后，我国《个人所得税法》第2条关于所得认定的基本范围和具体税目基本成型，所得认定采取“分类+正向列举”的模式。然而，随着数字经济的蓬勃发展，新型经济样态层出不穷，所得呈现出性质模糊、形式隐蔽、来源分散的新特点。此时，依然沿用“分类+正向列举”的所得认定模式易使税收征管活动陷入困境。概括来说，难以被当前所得认定模式涵摄的新型收入可大致分为非典型性收入、新型交易样态收入和复合型收入三种。非典型性收入包括违约金收入等以非法律行为构成合同主要义务的收入，新型交易样态收入包括炒币等灰色交易性质的畸高收益，复合型收入则包括微信公众平台打赏收入、网络直播等平台收入（包括经营收入、商品导购佣金、动态奖励推广费、平台奖励等多种收入形式）。在缺少所得概念一般条款时，税务机关往往落入合法性与合理性无法兼顾的二元困境，一方面，上述收入形式难以准确对应《个人所得税法》第2条的税目；另一方面，如若不对其进行税收征管，则又会造成纳税人税收负担不公的现实问题。

　　第二，税率结构设置不合理，加之资本性所得课税不足，不同来源的收入类型间税负分配不公平。根据收入来源的不同，所得分为劳动性收入与资本性收入，就《个人所得税法》第2条来看，综合所得中的 “工资薪金所得”“劳务报酬所得”“稿酬所得”均为劳动性收入，“特许权使用费所得”虽然带有资本性收入的特征，但其所得源泉为人的脑力劳动，也可认为与劳动性相关。现行综合所得税制通过集中四项劳动性收入，以年为单位汇总清算，通过累进课税的模式（最高税率45%）实现纳税人之间的横向公平。与之相对，基于资本占有获取的“利息、股息、红利所得”“财产租赁所得”“财产转让所得”以及“偶然所得”因资本容易跨地区流动的特性，为避免因政策原因减少税收，仅以20%的固定税率进行征收。劳动性所得与资本性所得的税率差距过大，容易导致个人勤劳劳动的负向激励和资本聚集现象。此外，“经营所得”兼顾劳动与资本的双重特征，单独累进课税（最高税率35%），近年来也成为个人所得税领域转化收入类型逃税避税的主要途径。

　　第三，专项附加扣除项目的标准设置僵化，扣除项目设置缺乏体系性，对特殊群体与自然灾害等特殊情况也缺乏保障。现行专项附加扣除制度包含与人民生计最为紧密的七个扣除项目，旨在减轻纳税人基本生活负担。但由于我国地区间经济发展不平衡，按照统一标准定额扣除，其形式价值大于实际价值。同时，目前专项附加扣除制度尚缺乏理念指引，制度设置缺乏体系性、科学性。此外，对于残障人士或因自然灾害、意外事件和不可抗力造成损失的特殊群体与特殊情况的专项附加扣除也未被纳入立法考量。

　　《个人所得税法》未来修订的基本方向 

　　党的十九届四中全会提出，“健全以税收、社会保障、转移支付等为主要手段的再分配调节机制，强化税收调节，完善直接税制度并逐步提高其比重”。个人所得税制度的修改完善，作为我国新一轮财税体制改革的重要环节，可从以下几个方面进行。

　　首先，立法中增加“所得”概念的一般性条款，以适应新型经济样态下收入类型的多样化特征。目前，大多数国家所得的认定采用基本所得概念和分类或综合的定义结构。我国个人所得税采用的“分类+正向列举”的模式即为分类的定义结构，然而在所得概念缺失与新型收入纷繁复杂的双重影响下，大量难以定性的所得不能依照法律征税，不仅造成国家税款流失，而且在不同收入来源的纳税人之间，人为制造出显性税收不公平的结果。在立法中规定“所得”概念，本质上是对目前难以定性的所得进行合法性认定，从而使税务机关在征税时既符合法律规定又符合人之常理。除此之外，还应严格甄选减免税项目，以反向列举的方式排除减免税收形式，全面规范税收优惠政策；同时应恢复兜底条款，周延法律条文内部逻辑，从而维护纳税人权利，助力共同富裕和普遍公平的实现。

　　其次，调整现有税率结构，简化税制，以平衡不同来源收入的税收负担。鉴于目前个人所得税税率结构存在劳动性所得与资本性所得税负差距过大的问题，可以考虑借鉴其他国家关于资本所得的课税理念：一方面鼓励长期投资，避免资本流失对经济造成不良影响，对长期持有的资本以较低税率进行征收；另一方面强化对高收入者的收入调节，减少高收入人群的避税动机和空间，对短期投资适当提高税率。同时，针对近年来纳税人变更收入形式，以经营所得的较低边际税率替代综合所得较高边际税率的倾向——与其呼吁将经营所得纳入综合所得的范畴，忽略经营所得在实践中仍以核定征收为主、查账征收为辅这一税收征纳基本现实，不如考虑调整综合所得税率，变更至与经营所得相同（均为五档，最高35%），并在税收征管中增加经营所得查账征收的比重。如此，不仅符合税收征管现状，而且能够使个人所得税更加满足共同富裕“提低、扩中、调高”的要求。

　　最后，引入动态调整机制，明确专项附加扣除项目设置理念并细化相关标准，增强专项附加扣除的科学性、完整性与可持续性。当前，个人所得税专项附加扣除项目体系还在初创阶段，尚缺乏理论指导，亟须明确设置理念。具体来说，可将专项附加扣除项目划分为普适性保障与特殊保障两大类。普适性保障主要包括现行七项专项附加扣除项目，这些项目以民生性为基础，目的是为全体纳税人提供普惠性保障；特殊保障中则可继续向下分类，以特殊主体为标准可以增添纳税人抚养或赡养残障人士等专项附加扣除项目，以特殊客体为标准可以增添纳税人年度内遭受意外事件或不可抗力等特殊扣除项目，并随着实践的丰富逐步完善体系。此外，全国统一标准扣除有注重效率、忽略实施效果之嫌。为此，可引入动态调整机制，厘清居民消费价值指数、通货膨胀率等经济指标对居民实际购买力、实际可支配收入的影响，通过各项经济指标动态调整具体扣除额；抑或继续细化相关标准，例如国务院印发的《关于提高个人所得税有关专项附加扣除标准的通知》（国发〔2023〕13号）中对婴幼儿照护、子女教育、赡养老人等三项专项附加扣除标准的提高等。

　　总而言之，个人所得税作为二次分配的主要手段，构成国家调节收入分配不可或缺的重要环节。当前，应继续推进个人所得税法律体系的完善，增加所得概念规范，优化现有税率结构，健全专项附加扣除项目体系，从而更好地减轻低收入人群的税收负担，适度扩大中等收入群体的纳税规模，合理调节高收入群体的过高收入。这不仅是推动我国建立公平税制、实现纳税人横向公平的基本要求，也是落实党的二十大精神、实现共同富裕的重要途径。

　　（作者系中南财经政法大学法学院教授；中南财经政法大学法学院博士研究生）